《國家稅務總局非居民企業派遣人員提供勞務征收企業所得稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第19號）根據企業所得稅法的有關規定，旨在明確非居民企業派遣人員提供勞務構成機構、場所履行企業所得稅納稅義務等問題。為幫助稅務機關和納稅人更好地理解和掌握這一文件，現對公告的發文背景和主要內容解讀如下：

　　一、發文背景

　　自2008年1月1日實施新企業所得稅法以來，各地稅務機關國際稅務部門對于非居民企業所得稅管理加大了力度，政策掌握和執行也逐漸規范化。近年來，部分基層稅務機關反映，非居民企業向境內企業，主要是其關聯企業，派遣人員擔任境內企業高管或其他技術職務，并由境內企業向該境外企業支付派遣人員的工資、薪金，以及管理費等費用，在此情形下，非居民企業是否構成在中國境內設立機構、場所難以把握，由于此類外派模式較普遍存在于外國企業在中國投資的企業中，而企業所得稅法、實施條例及相關文件對此僅有原則性的規定，基層稅務機關、納稅人和稅務代理機構普遍希望稅務總局發文予以明確，在稅務總局網站在線納稅咨詢問答中，也有不少納稅人提出這一問題。

　　為從技術上解決這一反映比較集中的問題，體現稅法執行的公正性和確定性，并使管理規則具備可操作性，我們就相關問題，如提供勞務的派遣模式、費用支付模式開展了廣泛的調研，并對形成的初稿征求稅務機關、納稅人和稅務代理機構的意見，吸收了他們的合理意見和建議，歷時一年多，經過多次修改成稿。

　　非居民企業派遣人員提供勞務稅收問題的復雜性，在于被派遣人員與境內企業和境外派遣企業之間的管理、責任和款項支付性質等關系難以厘清，特別對于派遣人員在境內擔任高管等公司職務的情形下認定更加困難。從整體而言，此類行為涉及企業所得稅、營業稅和個人所得稅的問題；從企業所得稅角度來說，稅收協定締約國對方居民（中國的非居民）是否負有納稅義務，除需要判定其是否構成機構、場所外，還應判定是否構成常設機構。為提高文件的針對性和可操作性，本公告主要從企業所得稅法和稅收協定角度明確構成機構、場所和常設機構的判定標準、參考因素和相關管理程序，其他稅種或涉及稅收協定的問題仍遵循相關法規規定或應另發文明確。

　　二、公告主要解決的問題

　　判定非居民企業派遣人員在境內提供勞務納稅義務的難點在于確定外派人員的工作性質，由于通常情況下，外派人員受非居民企業派遣，與非居民企業的雇傭關系并不解除，在派遣期間主要在境內企業從事管理、技術等方面的工作，因此，在派遣期間外派人員是作為非居民企業雇員為非居民企業提供勞務，還是屬于境內企業雇員為境內企業提供勞務，稅企雙方存在較大爭議，如果屬于前者，則非居民企業構成在境內設立機構場所。因此，確定外派人員是否屬于非居民企業的雇員并為非居民企業服務的具體標準是解決這一問題的關鍵，為此，文件從對工作結果承擔責任和風險、工作考核評估等方面規定了判定要素。

　　此外，如何將派遣行為納入非居民登記申報程序，如何與稅務總局關于非居民承包工程和提供勞務的相關規定（見國家稅務總局令第19號），以及關于非居民企業所得稅核定、對外支付開具稅務證明規定相銜接，也是公告解決的主要問題。

　　三、公告的主要內容

　　首先，對于非居民企業派遣人員在境內提供勞務從兩個角度明確了構成機構、場所的判定要素，一是根據被派遣企業人員的工作結果責任和風險由誰承擔，來判定派遣人員所從事的工作性質與派遣企業還是與境內企業有實質聯系；這是基本判定因素，與構成常設機構的判定具有原則和邏輯上的一致性，二是列舉五個方面的參考因素，主要從費用支付相關的情況，考察派遣企業是否通過收取費用取得來源于中國所得，以支持第一層次的判斷。這五個方面的因素，大部分屬于并列的情形，也就是說，一般而言，只要符合其中之一，加上前面的定性條件，就可以判定構成機構、場所和常設機構。值得注意的是，如果被派遣人員的工資、薪金已經全額在中國繳納個人所得稅，即使派遣企業負擔其中的全部或部分費用，由于不存在派遣企業負擔工資、薪金或通過派遣行為取得所得的情況，因此規定此種情形不作為判斷構成機構、場所的因素。

　　其次，公告規定派遣行為應該納入正常的稅收管理規范，根據企業所得稅法和國家稅務總局令第19號相關規定進行登記申報和資料報送，并要求據實申報，或在不能如實申報的情況下核定征稅。

　　此外，公告對于稅務機關審核派遣行為性質的內容、方法提出了具體指引。外派人員提供勞務行為涉及涉稅信息的采集以及國地稅之間的協調配合，以確定與企業所得稅相關的個人所得稅、營業稅等問題，因此，文件從納稅人提供資料以及國地稅的配合等方面提出了要求。

　　四、理解和執行公告應注意的問題

　?。ㄒ唬┯嘘P構成常設機構問題。在派遣企業屬于與中國有稅收協定的協定國或地區居民的情況下，如果被判定為在中國境內構成機構、場所，并需要享受協定待遇的，需要根據稅收協定執行規定的有關內容和程序，包括根據協定條款具體判定常設機構是否構成，以及進行相應的備案。構成機構場所但未構成常設機構的，其取得的歸屬于機構場所的所得在中國不負有納稅義務。由于此公告主要針對的派遣人員在境內擔任固定職務的時間通常超過6個月，因此，判斷屬于此種特殊情形的，必須在嚴格區分機構場所和常設機構概念的基礎上，提出相關的理由和資料，證明其雖構成機構場所但不構成常設機構，在本公告界定的外派勞務的模式下，此種構成機構、場所但不構成常設機構的情形屬于例外情形。

　?。ǘ┕鎸ε汕残袨樯婕暗膶ν庵Ц?，非居民企業、支付人和稅務機關都應該嚴格遵照稅務總局下發的對外支付出具稅務證明的相關規定執行。主管稅務機關在境內機構和個人提交對外支付申請表并填寫完整、所附資料齊全的，應當場為其出具稅務證明，不得以相關納稅義務難以判斷等為理由，拖延或阻礙正常的對外支付行為。

　?。ㄈ┥婕肮媸┬星鞍l生的事項，如果未作稅務處理的，包括有相關款項未對外支付，或未申報納稅等情形下的，應當根據本公告的規定，重新進行判定，符合條件的，應相應進行登記、申報納稅及相關稅務管理。