《企業會計制度》及“兩稅”合一前的稅法對在建工程試運行的處理均有具體規定且存在明顯差異，而新《企業會計準則》及現行稅法對此都無明確規范，因此，在實務中，對在建工程試運行收入應如何進行會計與稅務處理，以及兩者是否存在差異等存在諸多爭議。本文舉例分析如下。

    某企業新建一條生產線，試運行期間形成產品2噸，發生成本180000元，銷售后取得不含稅價款200000元。

    會計處理

    《企業會計制度》第三十一條規定，企業的在建工程項目在達到預定可使用狀態前所取得的試運轉過程中形成的、能夠對外銷售的產品，其發生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉為庫存商品時，按實際銷售收入或按預計售價沖減工程成本。也就是說，在建工程試運行生產的產品不確認收入，也不確認成本。新《企業會計準則》對在建工程試運行形成的產品如何處理雖然并無明確規定，但《企業會計準則第14號——收入》中界定的“收入”是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。而在建工程達到預定可使用狀態前的試運行并不屬于日常活動，據此，新《企業會計準則》下對在建工程試運行生產的產品也是不應確認收入和成本的。這從《企業會計準則應用指南》中“在建工程”科目說明也可以看出，即在建工程進行負荷聯合試車發生的費用，借記本科目（待攤支出），貸記“銀行存款”、“原材料”等科目；試車形成的產品或副產品對外銷售或轉為庫存商品的，借記“銀行存款”、“庫存商品”等科目，貸記本科目（待攤支出）。實際上，在建工程達到預定可使用狀態前的試運行一般是固定資產達到預定可使用狀態前的必經環節，是為了使固定資產達到預定可使用狀態所需的必要、合理支出，根據《企業會計準則第4號——固定資產》的規定，試運行的凈支出應計入固定資產的成本。因此，在新《企業會計準則》下，該企業新建生產線試生產產品的會計處理與《企業會計制度》基本一致，即生產產品發生成本時，借記“在建工程（待攤支出）”180000元，貸記“原材料”等180000元；對外銷售時，借記“銀行存款”234000元，貸記“在建工程（待攤支出）”200000元、“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”340000元。

    如果在建工程試車形成的產品并未立即實現對外銷售而轉為庫存商品，根據《企業會計準則應用指南》的規定，應根據預計售價，借記“庫存商品”200000元，貸記“在建工程（待攤支出）”200000元。但筆者認為這樣的處理不是很恰當，因為根據《企業會計準則第1號——存貨》規定，存貨是指企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品，即準則對“存貨”和“收入”的界定都強調應該是源于日常活動，如前所述，在建工程達到預定可使用狀態之前的試車并不屬于日常活動，因此在建工程試車形成的未立即銷售的產品不應結轉為存貨，而按預計售價計入“其他流動資產”應該更合適。